Организация складского и бухгалтерского учета у хранителя по договору хранения товаров на складе |
Юридические аспекты
По договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности (п. 1 ст. 776 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее — ГК)).
Вознаграждение за хранение должно быть уплачено хранителю по окончании хранения, а если оплата хранения предусмотрена по периодам, оно должно выплачиваться соответствующими частями по истечении каждого периода (если договором хранения не предусмотрено иное) (п. 1 и п. 5 ст. 786 ГК).
Если иное не предусмотрено договором хранения, расходы хранителя на хранение вещи включаются в вознаграждение за хранение (п. 1 ст. 787 ГК).
Если срок хранения определен моментом востребования вещи поклажедателем, хранитель вправе по истечении обычного при данных обстоятельствах срока хранения вещи потребовать от поклажедателя взять обратно вещь, предоставив ему для этого разумный срок. Неисполнение поклажедателем этой обязанности влечет последствия, предусмотренные ст. 789 ГК (п. 3 ст. 779 ГК).
По истечении обусловленного срока хранения или срока, предоставленного хранителем для обратного получения вещи на основании п. 3 ст. 779 ГК, поклажедатель обязан немедленно забрать переданную на хранение вещь (п. 1 ст. 789 ГК).
Хранитель обязан возвратить поклажедателю или лицу, указанному им в качестве получателя, ту самую вещь, которая была передана на хранение, если договором не предусмотрено хранение с обезличением (ст. 780, п. 1 ст. 790 ГК).
По договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности.
Товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги (п. 1 ст. 797 ГК).
Письменная форма договора складского хранения считается соблюденной, если его заключение и принятие товара на склад удостоверены складским документом (п. 2 ст. 797, ст. 802 ГК).
Если иное не предусмотрено договором хранения, товарный склад при приеме товаров на хранение обязан за свой счет произвести осмотр товаров и определить их количество (число единиц или товарных мест либо меру, вес, объем) и внешнее состояние (п. 1 ст. 799 ГК).
Товарный склад выдает в подтверждение принятия товаров на хранение один из следующих складских документов:
1. двойное складское свидетельство;
2. простое складское свидетельство;
3. складскую квитанцию.
Не допускается выдача двойного складского свидетельства или простого складского свидетельства при принятии на хранение:
· имущества, которое не принадлежит поклажедателю на праве собственности или ином вещном праве;
· ценных бумаг;
· имущества, обремененного залогом;
· имущества, которое не может быть сохранено без потери качественных или количественных характеристик в течение всего срока действия договора хранения;
· имущества, в отношении которого не прекращено производство по искам об истребовании из чужого незаконного владения;
· имущества, на которое не может быть обращено взыскание в соответствии с законодательством (п. 1 ст. 802 ГК).
Двойное складское свидетельство состоит из двух частей — складского свидетельства и залогового свидетельства (варранта), которые могут быть отделены одно от другого (п. 2 ст. 802 ГК).
Двойное складское свидетельство, каждая из двух его частей и простое складское свидетельство являются ценными бумагами (п. 3 ст. 802 ГК).
Товар, принятый на хранение по двойному складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем отделения и передачи залогового свидетельства. При залоге товара об этом делается отметка на складском свидетельстве (п. 4 ст. 802 ГК).
В каждой части двойного складского свидетельства должны быть одинаково указаны:
1. наименование и место нахождения товарного склада, принявшего товар на хранение;
2. текущий номер складского свидетельства по реестру склада;
3. наименование юридического лица либо имя гражданина, от которого принят товар на хранение, а также место нахождения (место жительства) товаровладельца;
4. наименование и количество принятого на хранение товара — число единиц и (или) товарных мест и (или) мера (вес, объем) товара;
5. срок, на который товар принят на хранение, если такой срок устанавливается, либо указание, что товар принят на хранение до востребования;
6. размер вознаграждения за хранение либо тарифы, на основании которых он исчисляется, и порядок оплаты хранения;
7. дата выдачи складского свидетельства.
Обе части двойного складского свидетельства должны иметь идентичные подписи уполномоченного лица и печати товарного склада (п. 1 ст. 803 ГК).
Документ, не соответствующий требованиям ст. 803 ГК, не является двойным складским свидетельством (п. 2 ст. 803 ГК).
Товарный склад выдает товар держателю складского и залогового свидетельств (двойного складского свидетельства) не иначе как в обмен на оба эти свидетельства вместе. При уплате всей суммы долга по залоговому свидетельству залоговое свидетельство возвращается держателю складского свидетельства, на нем делается отметка об уплате всей суммы долга и прекращении залога (п. 1 ст. 806 ГК).
Держателю складского свидетельства, который не имеет залогового свидетельства, но внес сумму долга по нему, товар выдается складом не иначе как в обмен на складское свидетельство и при условии представления вместе с ним документа, подтверждающего уплату всей суммы долга по залоговому свидетельству (п. 2 ст. 806 ГК).
Держатель складского и залогового свидетельств вправе требовать выдачи товара по частям. При этом в обмен на первоначальные свидетельства ему выдаются новые свидетельства на товары, оставшиеся на складе (п. 4 ст. 806 ГК).
Простое складское свидетельство выдается на предъявителя (п. 1 ст. 807 ГК).
Простое складское свидетельство должно содержать сведения, предусмотренные п. 1, 2, 4–7 ст. 803 ГК, а также указание на то, что оно выдано на предъявителя (п. 2 ст. 807 ГК).
Документ, не соответствующий требованиям настоящей статьи, не является простым складским свидетельством предъявителя (п. 3 ст. 807 ГК).
Следует отметить, что хранение товаров, подлежащих маркировке акцизными марками, специальными контрольными знаками, должно осуществляться с соблюдением норм соответствующего законодательства (Указ Президента Республики Беларусь от 10.06.2011 № 243 «О маркировке товаров контрольными (идентификационными) знаками», Закон Республики Беларусь от 27.08.2008 № 429-З «О государственном регулировании производства и оборота алкогольной, непищевой спиртосодержащей продукции и непищевого этилового спирта»).
Бухгалтерский учет
Документальное оформление приемки и возврата товаров. Принятие хранителем товаров на хранение осуществляется на основании документов, выписанных грузоотправителем. При получении на хранение товаров, отгружаемых с территории Республики Беларусь, такими документами, как правило, являются товарно-транспортная накладная (ТТН-1) либо товарная накладная (ТН-2).
В случае поступления товарно-материальных ценностей из-за пределов Республики Беларусь первичный учетный документ, подтверждающий совершение хозяйственной операции, может быть составлен участником хозяйственной операции единолично (абз. 6 п. 1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 12.02.2018 № 13 «О единоличном составлении первичных учетных документов» (далее — Постановление № 13)).
Хранитель обязан обеспечивать наличие предусмотренных законодательством документов, подтверждающих приобретение (поступление, транспортировку) товарно-материальных ценностей (п. 1.15 ст. 22 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК)).
Возврат товаров с хранения (их отгрузка в адрес покупателя, указанного поклажедателем) оформляется товарно-транспортной накладной (ТТН-1) либо товарной накладной (ТН-2), формы которых утверждены постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.06.2016 № 58 «Об установлении форм товарно-транспортной накладной и товарной накладной и утверждении Инструкции о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной…».
Как уже отмечалось, товарный склад выдает в подтверждение принятия товаров на хранение один из документов, которым может быть складская квитанция.
Согласно ст. 10 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон № 57-З) каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом.
Первичные учетные документы, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь, должны содержать сведения, перечисленные в п. 2 Закона № 57-З.
Первичные учетные документы могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными.
Формы первичных учетных документов, включенных в перечень, утвержденный Советом Министров Республики Беларусь, утверждаются уполномоченными государственными органами, указанными в этом перечне. Иные формы первичных учетных документов могут утверждаться республиканскими органами государственного управления по согласованию с Министерством финансов Республики Беларусь либо руководителем организации.
Организация вправе самостоятельно утверждать для применения формы первичных учетных документов независимо от наличия форм таких документов, утвержденных республиканскими органами государственного управления.
Перечень первичных учетных документов утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24.03.2011 № 360 «Об утверждении перечня первичных учетных документов» и не содержит складской квитанции.
Таким образом, организация разрабатывает форму складской квитанции самостоятельно и утверждает ее в учетной политике.
Бухгалтерский учет принятых на хранение товаров. Для отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с движением запасов, не отвечающих критериям признания активов, которые в организации используются или хранятся, применяются забалансовые счета.
Бухгалтерский учет на забалансовых счетах осуществляется, в частности, в случае принятия запасов на хранение (п. 119 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.11.2010 № 133 (далее — Инструкция № 133)).
Получаемые организацией-хранителем от поклажедателя товары не приходуются в бухгалтерском учете на сч. 41 «Товары» либо ином балансовом счете, поскольку не являются собственностью хранителя. Для бухгалтерского учета таких товаров предназначен забалансовый сч. 002 «Имущество, принятое на ответственное хранение», на котором обобщается информация о наличии и движении имущества, принятого на ответственное хранение.
Имущество, принятое на ответственное хранение, учитывается на забалансовом сч. 002 «Имущество, принятое на ответственное хранение» по стоимости, указанной в первичных учетных документах.
Аналитический учет по забалансовому сч. 002 «Имущество, принятое на ответственное хранение» ведется по организациям, от которых это имущество получено, видам имущества и местам их хранения.
Необходимую для ведения аналитического учета информацию организация может указать в складской квитанции.
В бухгалтерском учете организации следует произвести записи:
№ п/п |
Содержание операции |
Дебет |
Кредит |
1 |
Отражается поступление товаров, полученных от поклажедателя по договору хранения, по стоимости, указанной в первичных учетных документах |
002 |
— |
2 |
Отражено списание товаров, полученных от поклажедателя по договору хранения, по мере возврата товаров с хранения (их отгрузки в адрес покупателя, указанного поклажедателем) |
— |
002 |
Бухгалтерский учет вознаграждения по договору хранения. Вознаграждение по договору хранения будет являться для организации-хранителя выручкой от реализации.
Текущая деятельность — основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности (п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее — Инструкция № 102)).
Доходами по текущей деятельности являются выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, а также прочие доходы по текущей деятельности (п. 6 Инструкции № 102).
Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с текущей деятельностью организации, а также для определения финансового результата по ней предназначен сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (п. 70 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее — Инструкция № 50)).
Датой совершения хозяйственной операции является при оказании услуги, результаты которой заказчик может использовать по мере ее осуществления в течение срока действия договора, заключенного исполнителем и заказчиком в письменной форме:
· последний календарный день каждого месяца оказания услуги и последний день оказания услуги — если срок действия договора превышает один месяц;
· последний календарный день месяца начала оказания услуги и (или) день завершения оказания услуги — если срок действия договора не превышает один месяц (п. 1.1.1 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 08.08.2018 № 55 «О дате совершения отдельных хозяйственных операций»).
По мнению автора, вышеприведенный порядок определения даты совершения хозяйственной операции применяется и в отношении договоров хранения.
Для отражения выручки в бухгалтерском учете хранителя нужно составить первичный учетный документ (ст. 10 Закона № 57-З).
Первичный учетный документ, подтверждающий совершение хозяйственной операции, может быть составлен участником хозяйственной операции единолично в случае оказания услуги, результаты которой заказчик может использовать по мере ее осуществления в течение срока действия договора, заключенного исполнителем и заказчиком в письменной форме, в котором предусмотрено оформление первичного учетного документа, подтверждающего оказание этой услуги, единолично, и стоимость этой услуги, приходящаяся на период ее оказания в календарном месяце, может быть достоверно определена (абз. 7 п. 1 Постановления № 13).
Первичный учетный документ составляется участником хозяйственной операции единолично в случаях, указанных в п. 1 Постановления № 13, на основании документов (сведений), содержащих информацию об этой хозяйственной операции, и (или) договора (п. 11 Постановления № 13).
Таким образом, первичный учетный документ для отражения выручки в бухгалтерском учете хранителя может быть составлен как в двухстороннем порядке, так и в одностороннем (если договором хранения предусмотрено оформление первичного учетного документа, подтверждающего оказание этой услуги, едино- лично).
Бухгалтерский учет расходов по договору хранения. Нередко услуги по хранению оказывают организации оптовой и розничной торговли. У таких организаций возникает вопрос: на каком счете вести бухгалтерский учет расходов по виду деятельности: 20 «Основное производство» или 44 «Расходы на реализацию»?
Расходы по текущей деятельности представляют собой часть затрат организации, относящуюся к доходам по текущей деятельности, полученным организацией в отчетном периоде (п. 7 Инструкции № 102).
Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах основного производства организации (ч. 1 п. 23 Инструкции № 50).
Аналитический учет по сч. 20 «Основное производство» ведется по видам производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации (ч. 7 п. 23 Инструкции № 50).
Счет 44 «Расходы на реализацию» предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции, товаров, работ, услуг (ч. 1 п. 35 Инструкции № 50).
В организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, на сч. 44 «Расходы на реализацию» отражаются расходы на транспортировку товаров, на оплату труда, на содержание зданий, сооружений, инвентаря, на хранение, подработку и упаковку товаров, на рекламу, другие аналогичные по назначению расходы (ч. 3 п. 35 Инструкции № 50).
На основании вышеизложенного, отражение себестоимости оказанных услуг по хранению необходимо производить на сч. 20 «Основное производство». Счет 44 «Расходы на реализацию» при отражении данных услуг не применяется (за исключением расходов на реализацию, предусмотренных п. 35 Инструкции № 50).
Отметим, что бухгалтерский учет расходов по оказываемым услугам по хранению можно вести на сч. 20 «Основное производство» на отдельном субсчете, например, на субсч. 20-1 «Услуги по хранению».
В бухгалтерском учете организации (хранителя) необходимо произвести следующие записи:
...
Подробнее читайте в статье.
<...>