Возможные ошибки при сворачивании показателей внутри бухгалтерского баланса |
Согласно п. 2 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10.12.2013 № 80 (далее — НСБУ 80), ошибка — это неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности.
У практиков определение термина «ошибка» вызывает следующие вопросы:
· в чем отличие ошибки от фальсификации или ошибки от не ошибки;
· как различить правильное и неправильное отражение.
Вуалирование баланса — это лишение его определенности, вследствие чего появляется возможность получения выводов, противоречащих действительности, например сокрытие отрицательных моментов работы или затруднения их обнаружения. При изготовлении отдельных видов продукции, оказании услуг, выполнении работ это приводит к обезличенному учету издержек производства (котловой метод), к отказу от разграничения затрат по местам их возникновения и т.д.
Фальсификация баланса представляет собой совокупность приемов, направляющих экономическую информацию по ложному пути (подмена одних показателей другими, создание превратного представления о состоянии организации, качественных результатах ее деятельности и т.д.). Обычно она используется для привлечения инвестиций (завышаются доходы для подъема биржевой стоимости акций организации либо искажаются данные бухгалтерского баланса, по которым рассчитываются показатели ликвидности и финансовой устойчивости). Фальсификация баланса, как правило, сопровождается большим количеством настораживающих признаков: необычно высокие процентные ставки годовых; давление на инвесторов с тем, чтобы они как можно раньше вложили свои средства; использование «лазеек» для уклонения от уплаты или уменьшения налогов; представление цифр и (или) финансовых документов, не прошедших гласную проверку; акцентирование внимания на привлекательности инвестиций; потребность в крупных займах; поиск инвесторов для выплаты уже имеющихся долгов; невозможность для инвестора выйти из дела или вернуть свои вложения; предварительное установление привлекательных процентов на вложенный капитал, которые на данный момент времени не могут быть реальными.
Для целей бухгалтерского учета и (или) бухгалтерской отчетности важно не то, по какой причине и из-за какой мотивации возникло неправильное отражение (неотражение) хозяйственной операции, а важно влияние этого фактора на принятие пользователем1 такой информации соответствующих тактических и стратегических управленческих решений.
При этом возможны следующие ситуации:
· в бухгалтерском учете ошибка допущена, но она не влияет на данные бухгалтерского баланса;
· в бухгалтерском учете допущена ошибка, и она влияет на данные бухгалтерского баланса;
· в бухгалтерском учете ошибки нет, а в бухгалтерском балансе есть.
Исправление таких ошибок в НСБУ 80 не приводится. Некоторые ошибки в бухгалтерском балансе исправляются аналогично тому, как это делается в первичных учетных документах. Например:
· если забыли поставить прочерки по соответствующим строкам, где отсутствуют показатели (п. 8 Национального стандарта бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утвержденного постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12.12.2016 № 104 (далее — НСБУ 104)), то их следует поставить;
· если забыли заключить некоторые показатели в круглые скобки (п. 8 НСБУ 104), то, обнаружив это, следует поставить скобки.
По мнению автора, в ситуации, когда в бухгалтерском учете ошибки нет, а в бухгалтерском балансе есть, исправление зависит от времени, когда ошибка была допущена и когда эта ошибка была обнаружена.
Таким образом, ошибки:
1) выявленные при представлении бухгалтерского баланса в составе комплекта бухгалтерской финансовой отчетности в присутствии лиц, ее подписавших, исправляются следующим образом: зачеркивается неправильная сумма и надписывается над зачеркнутым исправленная сумма. Зачеркивание производится одной чертой так, чтобы можно было прочитать исправленное, и должно быть оговорено надписью «исправленному верить», подтверждено подписью лиц, подписавших отчетность, а также проставлена дата исправления;
2) выявленные при представлении бухгалтерской финансовой отчетности в отсутствие лиц (лица), ее подписавших, исправляются следующим образом: бухгалтерский баланс, как и пакет всей отчетности, не принимается, а составляется новая форма бухгалтерского баланса и предоставляется пользователю. Как правило, такой вариант может быть использован вышестоящей организацией при составлении сводной отчетности (п. 8 ст. 14; абз. 3 п. 1 ст. 16 Закона Республики Беларусь от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее — Закон № 57-З)) либо материнским предприятием2 при составлении консолидированной бухгалтерской финансовой отчетности;
3) выявленные после сдачи бухгалтерской финансовой отчетности, если конечный срок представления позволяет представить уточненный вариант в связи с установленными конечными сроками представления отчетности (п. 2 и 3 ст. 16 Закона № 57-З), исправляются следующим образом: бухгалтерский баланс составляется по новой форме и предоставляется пользователю с сопроводительным письмом, в котором указывается причина замены ранее предоставленного бухгалтерского баланса;
4) выявленные после сдачи бухгалтерской финансовой отчетности, когда конечный срок ее представления истек (п. 2 и 3 ст. 16 Закона № 57-З), исправляются следующим образом: в бухгалтерский баланс вносятся соответствующие корректировки по графе 3 «На ________ 20__ г.» вступительного сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов; в примечаниях к бухгалтерской финансовой отчетности, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период подлежит раскрытию следующая информация (п. 52.3 НСБУ 104):
· характер ошибок;
· суммы корректировок вступительного сальдо каждой связанной с этими ошибками статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов;
· суммы корректировок других связанных с этими ошибками статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.
Основная масса ошибок в ситуации, когда в бухгалтерском учете ошибки нет, а в бухгалтерском балансе есть, связана с влиянием платежеспособности коммерческой организации, по данным которой составлен бухгалтерский баланс, на оценку данных.
В Республике Беларусь платежеспособность определяется в соответствии с постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 12.12.2011 № 1672 «Об определении критериев оценки платежеспособности субъектов хозяйствования» и Инструкцией о порядке расчета коэффициентов платежеспособности и проведения анализа финансового состояния и платежеспособности субъектов хозяйствования, утвержденной постановлением Министерства финансов и Министерства экономики Республики Беларусь от 27.12.2011 № 140/206.
В качестве критериев оценки финансового состояния используются три основных показателя: коэффициент текущей ликвидности, коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами и коэффициент обеспеченности обязательств активами.
Под неплатежеспособностью понимается неспособность в полном объеме удовлетворить требования кредитора (кредиторов) по платежным обязательствам, а также по обязательствам, вытекающим из трудовых и связанных с ними отношений (ст. 1 Закона Республики Беларусь от 13.07.2012 № 415-З «Об экономической несостоятельности (банкротстве)»).
Сворачивание долгосрочных и краткосрочных активов
Сворачивание (зачет) долгосрочных и краткосрочных активов в большинстве своем связано с неверной их классификацией.
Счет 06 «Долгосрочные финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений в ценные бумаги других организаций, облигации государственных и местных займов (если установленный срок их погашения превышает 12 месяцев), уставные фонды других организаций и т.п., а также предоставленных другим организациям займов (на срок более 12 месяцев), вкладов участников договора о совместной деятельности в общее имущество простого товарищества (п. 11 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее — Инструкция № 50)).
Счет 58 «Краткосрочные финансовые вложения» предназначен для обобщения информации о наличии и движении вложений в ценные бумаги других организаций, облигации государственных и местных займов (если установленный срок их погашения не превышает 12 месяцев) и т.п., а также предоставленных организацией другим организациям займов (на срок менее 12 месяцев) (п. 44 Инструкции № 50).
Финансовые вложения в ценные бумаги других организаций, по которым срок погашения не установлен, учитываются на сч. 58 «Краткосрочные финансовые вложения», если по этим вложениям организация намеревается получать доходы менее 12 месяцев (п. 44 Инструкции № 50).
На основании данных аналитического учета о дебетовом сальдо по сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения», 58 «Краткосрочные финансовые вложения» при заполнении бухгалтерского баланса:
· по статье «Долгосрочные финансовые вложения» (строка 150) показываются суммы долгосрочных финансовых вложений, учитываемые на сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения», погашение которых ожидается более чем через 12 месяцев после отчетной даты (ч. 6 п. 12 НСБУ 104);
· по статье «Краткосрочные финансовые вложения» (строка 260) показываются суммы краткосрочных финансовых вложений, учитываемые на сч. 58 «Краткосрочные финансовые вложения», за исключением сумм краткосрочных финансовых вложений в высоколиквидные долговые ценные бумаги других организаций, установленный срок погашения которых не превышает 3 месяцев, а также суммы долгосрочных финансовых вложений (за исключением сумм долгосрочных финансовых вложений в уставные фонды других организаций), учитываемые на сч. 06 «Долгосрочные финансовые вложения», погашение которых ожидается в течение 12 месяцев после отчетной даты (ч. 16 п. 13 НСБУ 104);
· по статье «Денежные средства и их эквиваленты» (строка 270) показываются остатки денежных средств организации, учитываемых на сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Денежные средства в пути», а также суммы краткосрочных финансовых вложений в высоколиквидные долговые ценные бумаги других организаций, установленный срок погашения которых не превышает трех месяцев, учитываемые на сч. 58 «Краткосрочные финансовые вложения» (ч. 17 п. 13 НСБУ 104).
На основании
<...>