Исчисление налогов при переходящих отпускных и больничных |
Наталья БОРИСЕНКО,
аудитор
В случаях, когда начисление отпускных или больничных работнику происходит в одном месяце, у бухгалтера не возникает проблем с порядком отражения сумм отпускных и начисленных пособий по временной нетрудоспособности и отражению их в учете организации. Однако на практике часто встречаются ситуации, когда работник уходит в трудовой отпуск в одном месяце, а приступает к работе в другом. Так же обстоят дела и с больничными. Вот в этом случае возникают вопросы, а иногда и ошибки. Чтобы их предупредить, в данной статье на примерах рассмотрим особенности отражения такого рода хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете.
Отпускные. В соответствии со ст. 175 Трудового кодекса Республики Беларусь (далее — ТК) за время трудового отпуска за работником сохраняется средний заработок (далее — отпускные), исчисляемый в соответствии с Инструкцией о порядке исчисления среднего заработка, сохраняемого в случаях, предусмотренных законодательством, утвержденной постановлением Министерства труда Республики Беларусь от 10.04.2000 № 47.
В соответствии с п. 7 и 8 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 № 102 (далее — Инструкция № 102), отпускные являются расходами организации по текущей деятельности. В зависимости от того, какому работнику начисляются отпускные, а именно работнику, относящемуся к управленческому персоналу, работнику производственного цеха, торгового отдела и др., на соответствующих счетах затрат и будут отражаться суммы отпускных (п. 9–12 Инструкции № 102). В соответствии со ст. 157 ТК работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, на основании аттестации рабочих мест по условиям труда предоставляется дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда. За время дополнительного отпуска работнику также начисляются отпускные, в таком же порядке, как и для трудового отпуска.
Порядок отражения тех или иных расходов на счетах бухгалтерского учета определен в Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 29.06.2011 № 50 (далее — Инструкция № 50). Так, суммы отпускных за трудовые отпуска, установленные законодательством, отражаются согласно п. 23, 26–28, 30, 35 Инструкции № 50 по дебету сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» и кредиту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». При этом такие отпускные, начисленные за дни отпуска, который наниматель обязан предоставить работнику в соответствии с законодательством, учитываются согласно п. 1 ст. 130 Налогового кодекса Республики Беларусь (далее — НК) при исчислении налога на прибыль.
Также в соответствии со ст. 159 и 160 ТК наниматель может предоставить работнику отпуск за продолжительный стаж работы в одной организации, отрасли, дополнительные поощрительные отпуска в соответствии коллективным договором или трудовым договором. За время такого отпуска работнику также начисляются отпускные, но данные отпуска не носят обязательный характер — это отпуска социального характера, предоставляемые по усмотрению нанимателя. Поэтому отпускные по таким отпускам отражаются согласно п. 13 Инструкции № 102 в составе прочих расходов по текущей деятельности по дебету сч. 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (ч. 19 п. 70 Инструкции № 50). В соответствии с п. 1.72 ст. 131 НК такого рода отпускные не учитываются при налогообложении прибыли.
Переходящие отпускные. Согласно п. 76 Инструкции № 50 суммы отпускных, которые приходятся на текущий месяц, отражаются по счетам учета в текущем месяце, отпускные, приходящиеся на следующий месяц, отражаются по дебету сч. 97 «Расходы будущих периодов». В следующем месяце суммы расходов будущих периодов, учтенные на сч. 97 «Расходы будущих периодов», отражаются по дебету сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и других счетов и кредиту сч. 97 «Расходы будущих периодов».
Налогообложение. Подоходный налог. В соответствии с п. 1 ст. 156 НК при определении налоговой базы подоходного налога с физических лиц учитываются все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах. Таким образом, суммы отпускных являются объектом для исчисления подоходного налога. Пунктом 3 ст. 156 НК определено, что налоговая база подоходного налога с физических лиц определяется за каждый календарный месяц налогового периода как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, применяемых последовательно в соответствии со ст. 164–166 и ст. 168 НК. При этом из начисленного дохода производятся стандартные налоговые вычеты в размерах, действовавших в месяце, за который исчисляется подоходный налог с физических лиц.
Подоходный налог с доходов физических лиц исчисляется ежемесячно (п. 3 ст. 175 НК). При удержании подоходного налога с переходящих отпускных есть некоторые особенности в определении даты фактического получения дохода. Так, в соответствии с п. 12 ст. 172 НК отпускные, начисленные в одном месяце, но приходящиеся на другие месяцы (в том числе предыдущего или следующего календарного года), включаются в доходы месяца, за который они начислены. Также согласно п. 8 ст. 175 НК организация как налоговый агент обязана удержать исчисленную сумму подоходного налога с физических лиц непосредственно из отпускных работника при их фактической выплате. Таким образом, несмотря на то что отпускные, приходящиеся на два месяца, в учете отражаются помесячно в той части, которая приходится на каждый месяц непосредственно, подоходный налог нужно удержать с полной суммы отпускных при их фактической выплате.
Обращаем внимание, что при предоставлении стандартных вычетов по переходящим отпускным, приходящимся на следующий месяц, организация еще не знает сумму всего дохода работника за такой месяц. Поэтому при расчете подоходного налога за каждый месяц, в котором имелись переходящие отпускные, необходимо пересчитать подоходный налог, проверив правомерность предоставления стандартных вычетов и соответственно суммы подоходного налога за месяц в целом.
Страховые взносы в ФСЗН. Законодательством не определен порядок начисления и уплаты страховых взносов в ФСЗН по переходящим отпускным. Однако следует учитывать, что согласно ч. 1 ст. 7 Закона Республики Беларусь от 31.01.1995 № 3563-XII «Об основах государственного социального страхования» граждане, работающие по трудовым договорам, подлежат обязательному государственному социальному страхованию. В соответствии со ст. 2 Закона Республики Беларусь от 29.02.1996 № 138-XIII «Об обязательных страховых взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь» объектом для начисления обязательных страховых взносов в ФСЗН являются для работодателей и работающих граждан выплаты всех видов в денежном и (или) натуральном выражении, начисленные в пользу работающих граждан по всем основаниям независимо от источников финансирования, включая вознаграждения по гражданско-правовым договорам, кроме предусмотренных Перечнем выплат, на которые не начисляются обязательные страховые взносы в ФСЗН, утверждаемым Советом Министров Республики Беларусь, но не выше пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь. На основании изложенного отпускные являются объектом для начисления страховых взносов в ФСЗН.
В соответствии с п. 4 Положения об уплате обязательных страховых взносов, взносов на профессиональное пенсионное страхование и иных платежей в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 16.01.2009 № 40 (далее — Положение № 40), плательщики, предоставляющие работу по трудовым договорам, уплачивают обязательные страховые взносы, взносы на профессиональное пенсионное страхование и иные платежи в бюджет Фонда не позднее установленного дня выплаты заработной платы за истекший месяц. В случаях, когда день выплаты заработной платы за истекший месяц установлен позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим, плательщики уплачивают обязательные страховые взносы, взносы на профессиональное пенсионное страхование и иные платежи в бюджет Фонда не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим.
При это важно не забывать о предельной величине дохода, на который следует начислять страховые взносы, а именно на доход в размере не выше пятикратной величины средней заработной платы работников в республике за месяц, предшествующий месяцу, за который уплачиваются обязательные страховые взносы. В случае если на дату начисления страховых взносов в ФСЗН сведения о пятикратной величине за прошлый месяц неизвестны, для расчета применяется пятикратная величина за позапрошлый месяц с последующим перерасчетом страховых взносов.
Таким образом, проанализировав все нормы, организация может самостоятельно определить, в каком порядке она будет уплачивать страховые взносы в ФСЗН: либо единовременно со всей суммы отпускных, либо в каждом месяце с той суммы отпускных, которая приходится на тот или иной месяц.
Относительно порядка отражения в бухгалтерском учете страховых взносов отметим, что согласно ч. 2 п. 54 Инструкции № 50 страховые взносы в ФСЗН, производимые за счет организации, отражаются по дебету тех счетов, на которых отражается начисление отпускных, и кредиту сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Таким образом, если часть отпускных приходится на следующий месяц, то на сч. 97 «Расходы будущих периодов» будут отражены не только суммы отпускных, но и сумма страховых взносов, производимых за счет организации и рассчитанных от суммы отпускных, отраженных на этом счете.
Важным моментом является порядок учета начисленных страховых взносов при налогообложении прибыли. По общему правилу в зависимости от вида трудового отпуска отпускные по нему либо учитываются при налогообложении прибыли, либо нет. Страховые же взносы, начисленные по отпускным, будут в любом случае учитываться при налогообложении прибыли либо в составе затрат, либо в составе внереализационных расходов.
Иными словами, если отпускные в составе затрат учитываются при налогообложении прибыли, то и страховые взносы согласно п. 2.10 ст. 130 НК будут в составе затрат учитываться при налогообложении прибыли.
Если же отпускные не учитываются при налогообложении прибыли, то страховые взносы по таким отпускным будут учитываться при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (п. 3.266 ст. 129 НК).
<...>